Survol des règles et du processus d’opposition en matière fiscale
Un contribuable[1] produit sa déclaration de revenus selon les délais applicables en vertu de la Loi de l’impôt sur le revenu[2]. Un avis de cotisation lui est envoyé. Le remboursement d’impôt tant attendu lui parvient dans les mois suivants. Mauvaise nouvelle, trois mois plus tard le contribuable est avisé qu’une vérification est en cours[3]. Le temps passe et certains échanges de documents et correspondances ont eu lieu. Malheureusement, aux termes de la vérification, aucune entente n’intervient entre le contribuable et le vérificateur. Ainsi, ce dernier émet un avis de nouvelle cotisation[4]. C’est le début du processus d’opposition avec les autorités fiscales…[5]
Restons calme, il est encore possible de s’entendre. Tel que l’Agence du revenu du Canada (ci-après, l’« ARC » ou l’« Agence ») le mentionne dans son guide sur les processus de contestation[6], « [p]lusieurs malentendus surviennent lors d’une mauvaise communication ou lors d’un manque de communication. Ainsi, c’est pourquoi nous disons : Parlez-nous ». Justement, ce court article vous parle de certains points importants relatifs aux oppositions en matière fiscale.
Parmi plusieurs éléments, il est important de bien vérifier qui s’oppose et à l’égard de quel montant porte cette opposition[7]. Compte tenu des quelques lignes dont nous disposons, les présomptions rattachées aux avis de cotisation ainsi que la validité de ces dernières ne seront pas analysées dans le présent texte. De même, l’appel à la Cour canadienne de l’impôt prévu aux articles 169 et suivants de la Loi ne sera pas analysé.
AVIS D’OPPOSITION
Qu’est-ce qu’un avis d’opposition en droit fiscal canadien ? L’avis d’opposition est un document écrit comportant les faits pertinents et les motifs légaux qu’un contribuable fait parvenir à l’administration fiscale, dans les délais prescrit par la législation applicable, afin de lui signifier son opposition à un avis de cotisation. Bien que comportant certaines balises législatives, l’avis d’opposition découle d’un processus administratif.
DANS LES DÉLAIS
En droit fiscal canadien, le compte à rebours statutaire commence à partir de la date qui apparait sur l’avis de cotisation. En vertu du paragraphe 165(1) LIR, le délai pour présenter un avis d’opposition[8]est fonction, dans la totalité ou presque des cas, du contribuable en question. S’il s’agit d’un particulier (sauf une fiducie) ou d’une fiducie testamentaire, l’avis d’opposition doit être logé au plus tard à la dernière des deux dates suivantes :
- un an après la date où il doit normalement produire la déclaration de revenus, ou
- 90 jours après la date de mise à la poste[9] de l’avis de cotisation ou de détermination.
Dans tous les autres cas, l’avis d’opposition doit être logé dans les 90 jours qui suivent la date de mise à la poste de l’avis de cotisation ou de détermination. Le calcul des délais s’effectue notamment en vertu des articles 26 à 30 de la Loi d’interprétation (fédérale)[10].
HORS DÉLAI
La règle générale peut donc se résumer ainsi : au Canada, un contribuable peut s’opposer par écrit, dans les 90 jours (de calendrier) suivant la date inscrite sur l’avis de cotisation ou de détermination. Il existe des situations où le contribuable sera hors délai. Ainsi, l’exception à cette règle porte sur le pouvoir discrétionnaire de proroger ce délai qui est octroyé à l’ARC selon le paragraphe 166.1(1) et qui est limité par le paragraphe 166.1(7) de la Loi[11]. Le contribuable doit prouver trois éléments en plus de respecter une condition temporelle. Cette dernière prévoit que la demande de prorogation doit être présentée dans l’année suivant l’expiration du délai imparti pour loger une opposition. Les trois conditions suivantes sont cumulatives : le contribuable doit faire la preuve (i) qu’il n’a pu ni agir ni charger quelqu’un d’agir en son nom, ou qu’il avait véritablement l’intention de le faire, (ii) qu’il est juste et équitable de permettre la prorogation et (iii) que la demande a été présentée aussitôt que les circonstances le permettaient. En cas de refus ou de silence de l’ARC de plus de 90 jours, le contribuable pourra, selon le paragraphe 166.2(1) LIR, présenter sa demande à la Cour canadienne de l’impôt. Notons que si le contribuable a renoncé par écrit à son droit d’opposition, il va de soi qu’il ne pourra pas loger un avis d’opposition par ailleurs[12].
CUEILLETTE D’INFORMATIONS
Dès qu’une vérification débute, un contribuable devrait requérir auprès des autorités fiscales toutes les informations à son sujet[13]. Il est important de le faire au moment où le vérificateur s’apprête à émettre un avis de cotisation afin que les documents issus de la demande d’accès à l’information soient acheminés avant l’expiration du délai d’opposition.
TRAITEMENT DE L’AVIS D’OPPOSITION
Sur réception de l’avis d’opposition du contribuable, l’Agence doit, avec diligence, examiner de nouveau l’avis de cotisation et communiquer au contribuable sa décision[14]. Dans l’intérim, un récépissé est généralement envoyé au contribuable confirmant la réception de l’avis d’opposition produit au dossier, ainsi qu’une note (et non une nouvelle cotisation) qu’un agent aux oppositions communiquera avec le contribuable dans les 6 mois suivants la date inscrite sur le récépissé. Ainsi, le contribuable devrait appliquer l’adage « patience et longueur de temps font plus que force ni que rage »[15]. Par ailleurs, la Directive fiscale DIF-06R2[16] de Revenu Québec prévoit qu’elle permettra à un contribuable d’éviter de dédoubler les avis d’oppositions face à l’ARC et à l’ARQ. Ainsi, cette dernière prévoit que le contribuable pourra simplement aviser Revenu Québec (en fournissant le récépissé fédéral) qu’un avis d’opposition a déjà été produit auprès de l’ARC, de sorte à ne pas en produire un autre qui relate essentiellement les mêmes motifs et reprend les même dispositions législatives mutatis mutandis. Ainsi, en se prévalant de cette politique fiscale, Revenu Québec s’engage à suivre la décision que l’ARC rendra à l’égard du contribuable. Toutefois, considérant que cette politique fiscale de Revenu Québec n’a aucune force légale, lorsque les montants en litige sont importants, il est recommandé de plutôt procéder en produisant un avis d’opposition auprès de l’ARQ, afin d’être certain que les droits du contribuable sont maintenus.
SUPPORTS ET MODES D’ENVOIS
Tant l’ARC que Revenu Québec mettent à la disposition des contribuables des formulaires[17] à utiliser lors d’une opposition. Or, aucun formulaire n’est prescrit par l’une ou l’autre des lois applicables[18]. Ainsi, plusieurs moyens existent pour présenter un avis d’opposition aux autorités fiscales, dans la mesure où le contribuable fournit une réponse écrite[19]. À vrai dire, une simple lettre d’un particulier écrite à la main pourrait suffire. En pratique, les formulaires des autorités fiscales sont utilisés par les contribuables. Concernant le mode d’envoi, le particulier pourra le faire en ligne[20] en enregistrant son « avis de différend officiel » afin de contester l’avis de cotisation ou de détermination qu’il a reçu, mais ne pourra pas joindre de pièces au soutien. Encore aujourd’hui, la majorité des contribuables semblent préférer l’envoi par courrier[21]. Compte tenu du délai de 90 jours susmentionné, ce n’est pas tant la preuve de la réception ou la signature qui est pertinente, mais plutôt la preuve d’envoi. Ainsi, dans le choix de type d’envoi, de grâce, il est recommandé de choisir l’option qui fournit une preuve d’envoi ou encore de le signifier à personne. Il est également possible d’envoyer l’avis d’opposition par télécopieur. Au fédéral, le numéro est le 1-866-443-4955 et auprès de Revenu Québec c’est le 1-866-374-7286.
COTISATION NIL
Nous avons pris le soin de toujours mentionner que règle générale, le délai applicable est de 90 jours après la date de mise à la poste de l’avis de cotisation ou de détermination. En effet, depuis que la jurisprudence fiscale a établi qu’il n’était pas permis à un contribuable de s’opposer à un avis de cotisation n’ayant pas d’impôt à payer (une cotisation NIL), il faut d’abord procéder par une demande d’avis de détermination de pertes sous le paragraphe 152(1.1) LIR et ensuite s’opposer à cette détermination. Il faut noter que le délai de 90 jours ne court pas à l’égard d’un avis de cotisation NIL[22], mais uniquement à l’égard de l’avis de détermination émanant de l’ARC[23]. Par contre, en pratique c’est d’avantage au moment de l’utilisation de la perte refusée que le débat se fera, même sans avoir procédé à un avis de détermination de pertes sous le paragraphe 152(1.1).
GRANDES SOCIÉTÉS
Des règles très particulières sont applicables à une société qui est une « grande société », au sens du paragraphe 225.1(8). Il s’agit essentiellement de sociétés dont le capital imposable utilisé au Canada excède 10 000 000 $ en tenant compte du capital imposable des sociétés liées. C’est notamment le paragraphe 165(1.11) LIR qui prévoit qu’une grande société doit préciser, dans son avis d’opposition, les questions à trancher, le redressement demandé ainsi que les faits et les motifs sur lesquels elle se fonde. Cet article est appliqué de façon stricte par les tribunaux[24].
À L’AIDE, AU SECOURS…
Habituellement, l’aide du beau-frère ou de la tante est toujours appréciée, mais compte tenu de la complexité des règles fiscales, il est fortement recommandé aux contribuables d’opter pour un fiscaliste (règle générale, un avocat fiscaliste ou un comptable fiscaliste). Ce dernier devra obtenir certaines autorisations du contribuable pour accéder à son dossier et le représenter auprès des autorités fiscales[25].
CONCLUSION
En somme, nul n’est exonéré de payer l’impôt, mais nous avons tous le droit de contester les sommes exigées ou les ajustements effectués par les autorités fiscales[26]. Des discussions avec l’agent aux oppositions (et même au préalable avec le vérificateur) parviendront à régler plusieurs points. Chose certaine, dès qu’un engagement quelconque intervient en faveur du contribuable, consignez-le par écrit. Conservez toutes vos correspondances avec les autorités fiscales. Il ne me reste qu’à vous souhaiter une bonne année fiscale.
[1] Dans cet article, un contribuable comprend un particulier, une société et une fiducie.
[2] Loi de l’impôt sur le revenu (fédéral), L.R.C. (1985) ch.1 (5e Suppl.), telle que modifiée (ci-après « LIR »la « Loi »). À moins d’indication contraire, toute référence à un article de loi est une référence à la Loi. Certaines références à la Loi sur les impôts (Québec), L.R.Q. c. I-3, telle que modifiée, (« LIQ ») seront aussi mentionnées.
[3] Nous invitons le lecteur à lire le Guide RC4188 de l’ARC, intitulé « Ce que vous devriez savoir à propos des vérifications » (Révision 2010) ainsi qu’à consulter le site de l’Ombudsman des contribuables sur www.DroitsdesContribuables.gc.ca
[4] Au sens du paragraphe 248(1), est assimilée à la cotisation la nouvelle cotisation. Des règles spécifiques existent relativement à la prescription en matière fiscale. Ces règles ne sont pas abordées dans cet article.
[5] Si l’ARC procède à une vérification et modifie le revenu imposable d’un contribuable, l’ARC a pour politique administrative d’aviser l’Agence du revenu du Québec, ci-après « Revenu Québec » Revenu Québec de sa vérification et vice-versa. Il est à noter que le Québec ajoute à la période normale de cotisation, la possibilité de cotiser un contribuable dans un délai d’un an à compter d’une cotisation fédérale, afin d’y donner écho, 1010.0.2
[6] Brochure P148 de l’ARC, Régler votre différend : Vos droits d’opposition et d’appel selon la Loi de l’impôt sur le revenu (Révision 2009).
[7] Il est à noter que certaines règles sont spécifiques à d’autres types d’opposition envers l’ARC en fonction par exemple, de l’entité en question, tels les organismes de bienfaisance enregistrés et autres donataires admissibles inscrits. D’autres règles sont plutôt spécifiques au type de taxes visées, telles celles qui découlent de la partie IX de la Loi sur la taxe d’accise, L.R.C. 1985, c E-15 portant sur la taxe sur les produits et services et la taxe de vente harmonisée (TPS/TVH) qui utilise notamment les formulaires d’opposition FP-159/GST159, E413 ou E414. Par contre, d’autres règles s’appliquent à des régimes spécifiques, tel le Régime de pensions du Canada. Sur ce dernier point, le Guide P133, Vos droits d’appel : Assujettissement au Régime de pensions du Canada et de l’assurance-emploi, (Révision 2011) porte spécifiquement sur la contestation.
[8] L’une des raisons, outre le fait que le régime fiscal canadien est fondé sur le principe de l’autocotisation, pour laquelle un contribuable doit s’opposer à un avis de cotisation reste la force probante que la Loi octroie à cet avis. En effet, en vertu du paragraphe 152(8), « une cotisation est réputée être valide et exécutoire malgré toute erreur, tout vice de forme ou toute omission dans cette cotisation […] ». Voir aussi l’article 2847 al. 2 in fine du Code civil du Québec, L.Q. 1991, c. 64.
[9] En vertu du paragraphe 244(14) LIR, la date de mise à la poste de mise à la poste d’un avis est présumée être la date apparaissant sur cet avis. De surcroît, selon le paragraphe 244(15), la date la date d’envoi ou de mise à la poste est présumée être la date à laquelle cet avis a été posté.
[10] Loi d’interprétation, L.R.C. 1985, c I-21, ci-après la « LIF ». La définition de « jour férié » à l’article 35 de la LIF est aussi importante. Cette dernière réfère notamment au jour non juridique au sens du droit provincial. À cet effet, les articles 6 à 8 du Code de procédure civile, L.R.Q., chapitre C-25 deviennent applicables à la computation de délai. Qu’il suffise de dire que plusieurs règles particulières portent sur la prise en compte ou non du premier jour et du dernier jour dans ce calcul.
[11] La concordance québécoise serait à l’article 93.1.3 et au deuxième alinéa de l’article 93.1.4 de la Loi sur l’administration fiscale, L.R.Q., chapitre A-6.002 (ci-après, « LAF »), soit l’ancienne Loi sur le ministère du revenu, L.R.Q., c. M-31.
[13] Au fédéral et au Québec, il est permis d’avoir accès à ces informations, en vertu de la Loi sur l’accès à l’information, L.R.C. (1985), ch. a-1, la Loi sur la protection des renseignements personnels, L.R.C. 1985, c P-21, et au Québec selon la Loi sur l’accès aux documents des organismes publics et sur la protection des renseignements personnels, L.R.Q., ch. a-2.1 et la Loi sur la Protection des renseignements personnels dans le secteur privé, L.R.Q., c P-39.1. La politique de revenu Québec est résumé dans Revenu Québec, Lettre d’interprétation no 97-010374, Politique de communication de renseignements – Demandes verbales, écrites, en personne, virtuelles et par un tiers, 13 juin 1997. Les frais de cette demande sont en fonction du nombre de pages et doivent être payés en avance. Il est notamment possible d’obtenir les informations suivantes à l’égard d’un contribuable : les copies des déclarations de revenus, les rapports préparés par un vérificateur à l’appui de la cotisation, les feuilles de travail préparées par un vérificateur concernant les questions en litige, les registres de discussions entre un agent des appels et un vérificateur concernant la cotisation, les copies de décisions des tribunaux et d’articles de loi pertinents utilisés par un vérificateur pour appuyer la cotisation, les rapports scientifiques, d’évaluation et d’appréciation utilisés par un vérificateur pour établir la cotisation, les renseignements obtenus d’un tiers avec qui le contribuable entretient des relations d’affaires, tels que des factures de ventes ou des bons de commande en possession du vérificateur.
[14] Paragraphe 165(3) LIR et 93.1.6 de LAF.
[15] Jean de La Fontaine, Le Lion et le Rat, Fables de La Fontaine, Livre II – Fable 11, 1668.
[16] Revenu Québec, Directive fiscale DIF-06R2, Traitement des échanges de renseignements relatifs à des cas en litige à l’Agence du revenu du Canada se rapportant aux contribuables, révisée le 27 octobre 2009, voir aussi Revenu Québec, Bulletin d’interprétation ADM.5, Traitement des renseignements transmis au Ministère relativement à des cas en litige à Revenu Canada, Accise, Douanes et Impôt, 30 août 1996 qui réitère essentiellement la même chose.
[17] Au fédéral, le formulaire T400A – Opposition, et au Québec, le formulaire MR-93.1.1 Avis d’opposition. Ces deniers constitueraient des formulaires autorisés au sens du paragraphe 244(16) LIR et des articles 86 et 89 LAF.
[18] Voir à cet effet les affaires, Natarajan v. R., 2010 D.T.C. 1392 (Cour canadienne de l’impôt) et Schneidmiller v. R., 2009 D.T.C. 1221 (Cour canadienne de l’impôt).
[19] Cette exigence découle explicitement du paragraphe 165(1) LIR et tacitement de l’article 93.1.1 LAF.
[20] En date des présentes l’adresse URL est la suivante www.cra-arc.gc.ca/mondossier/
[21] Bien qu’il n’y ait pas de règle législative spécifique mentionnant le lieu de l’envoi de l’avis de cotisation (autre que le paragraphe 165(2)), il existe une règle administrative à cet effet. Pour les résidents dont le code postal débute par les lettres A à P et pour les non-résidents, l’envoi de leur objection est au Centre d’arrivages de l’Est. Les résidents dont le code postal débute par les lettres de R à Y enverront leur opposition au Centre d’arrivages de l’Ouest :
Centre d’arrivages de l’Ouest
Centre d’arrivages de l’Est
Bureau des services fiscaux de Burnaby-Fraser
Bureau des services fiscaux de Sudbury
9737, Boulevard King George
1050, avenue Notre-Dame
C.P. 9070 succ. Main
Sudbury ON P3A 5C1
Surrey BC V3T 5W6
Auprès de Revenu Québec, les avis d’oppositions sont envoyés à l’adresse suivante :
Direction des oppositions
Revenu Québec 3800, rue de Marly,
secteur 5-1-8 Québec (Québec) G1X 4A5
[22] Agence du revenu du Canada, Tax Window Files, dans Tax Works (CD-ROM), Don Mills, Ont., CCH Canadian, Interprétation technique 9130155, « Loss determinations », 9 janvier 1992 et aussi, Agence du revenu du Canada, Tax Window Files, dans Tax Works (CD-ROM), Don Mills, Ont., CCH Canadian, Interprétation technique 9518017, « NIL assessments and loss determinations », 11 août 1995.
[23] Communément appelé, un T67AM, Avis de détermination/nouvelle détermination d’une perte.
[24] En effet, dans l’arrêt Canada c. Potash Corporation of Saskatchewan Inc., 2004 D.T.C. 6002 (C.A.F.), la Cour d’appel a refusé au contribuable la possibilité d’ajouter des motifs d’objection à l’avis de cotisation en vertu du paragraphe 169(2.1) LIR. L’ARC a réagi a cette décision dans la Nouvelles Techniques no 32, Avis d’opposition d’une grande société : Incidence de l’affaire Potash Corporation, 15 juillet 2005. Voir aussi l’affaire Chevron Canada Resources Ltd. v. R., 98 D.T.C. 6570 (C.A.F.).
[25] Au fédéral, les formulaires T1013 – Demander ou annuler l’autorisation d’un représentant (pour les particuliers et les fiducies) et RC59 – Formulaire de consentement de l’entreprise (pour les entreprises) ou au Québec, le formulaire MR-69 – Autorisation relative à la communication de renseignements, procuration ou révocation.
[26] Deux documents importants émanant des autorités fiscales ont été publiés pour protéger davantage les droits des contribuables : Agence du revenu du Canada, RC4417 et RC4418, Charte des droits du contribuable (affiche et feuillet) (Révision 2009), et son guide explicatif : Agence du revenu du Canada, Guide RC17(F), Charte des droits du contribuable : Pour comprendre vos droits en tant que contribuable (Révision 2009) et pour le Québec, Revenu Québec, Bulletin d’interprétation ADM.6, Service à la clientèle en matière d’opposition et célérité du processus décisionnel, 31 juillet 2001.